在市场经济条件下，收入和费用作为影响利润指标的重要因素，越来越受到企业和投资者等众多信息使用者的重视。本章主要介绍收入、费用和利润及利润分配的核算。
【学习目标】
1.了解收入的概念、分类及确认条件；
2.掌握各类收入的计量和核算；
3.了解费用的概念和主要内容；
4.掌握各项费用的核算；
5.掌握利润形成的计算；
6.掌握利润及利润分配的核算。
【能力目标】
1.能正确界定收入的类型；
2.能正确计量各类收入并进行会计处理；
3.能正确进行期间费用的会计处理；
4.能正确计算营业利润、利润总额和净利润；
5.能正确进行利润及利润分配的会计处理。
一、收入概述
（一）收入的概念
收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入通常包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项，如增值税、代收的款项等。
（二）收入的分类
根据不同的标准可以对收入进行不同的分类。
1.收入按企业从事日常活动的性质不同，可以分为销售商品的收入、提供劳务的收入和让渡资产使用权的收入等。
销售商品收入主要指企业通过销售商品实现的收入。商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品，如工业企业生产的产品、商业企业购进的商品等，企业销售的其他存货，如原材料、包装物等，也视同企业的商品。
提供劳务收入是指企业通过提供劳务实现的收入，主要有企业提供旅游、运输、饮食、广告、理发、照相、洗染、咨询、代理、培训、产品安装等劳务所获取的收入。
让渡资产使用权收入是企业通过让渡资产使用权所取得的收入，包括利息收入和使用费收入等。利息收入，主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入，以及同业之间发生往来形成的利息收入等。使用费收入主要指让渡专利权、商标权、专营权、版权、计算机软件等无形资产的使用权而收取的使用费收入。企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权收入。
2.按企业经营业务的主次不同，收入可分为主营业务收入和其他业务收入。
主营业务收入是指企业为完成经营目标所从事的经营性活动所实现的收入，一般占企业收入的比重较大，对企业的经济效益产生较大的影响。比如，工业性企业的主营业务收入主要为销售产品、自制半成品、代制品、代修品、提供工业性劳务等取得的收入；商业企业的主营业务收入主要为销售商品实现的收入；咨询公司的主营业务收入主要为提供咨询服务实现的收入。
其他业务收入是指企业为完成其经营目标所从事的与经营性活动相关的活动实现的收入。其他业务收入属于企业日常活动中次要交易实现的收入，一般占企业总收入的比重较小。如固定资产经营出租收入、无形资产出租收入（即转让无形资产的使用权取得的使用费收入）、销售材料取得的收入、出租包装物收入等。
二、销售商品收入
（一）销售商品收入的确认与计量
1.销售商品收入的确认
企业会计准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是确认销售商品收入的重要条件。与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。
判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移和实物的交付进行判断。通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留了次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。有时，已交付实物但未转移商品所有权凭证，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移，如采用收取手续费方式委托代销的商品。
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。
通常情况下，企业出售商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在发出商品时确认收入。如果企业在商品销售后保留了与商品所有权相联系的继续管理权，或能够继续对其实施有效控制，说明商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，销售交易不能成立，不应确认收入，如售后租回。
（3）收入的金额能够可靠地计量。
收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。收入金额能否合理地估计是确认收入的基本前提，如果收入的金额不能够合理估计就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。
（4）相关经济利益很可能流入企业。
相关经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济利益很可能流入企业）。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。如果企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原确认的收入，而应对该债权计提坏账准备，确认坏账损失。
（5）相关的已发生的或将发生的成本能够可靠地计量。
相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已发生或将发生的成本能够合理地估计。
根据收入和费用配比原则，销售商品收入满足其他确认条件时，相关的已发生或将发生的成本通常能够合理地估计，如库存商品的成本。如果销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，若已收到价款，应将已收到的价款确认为负债。
2.销售商品收入的计量
企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款来确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实际上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
（二）销售商品收入的核算
为总括地反映主营业务收入的实现情况，企业应设置以下账户：
“主营业务收入”账户，该账户核算企业销售商品和提供劳务发生的收入，企业发生的销货退回、销售折让都冲减销售商品收入处理。该账户的贷方登记出售商品、自制半成品、提供劳务等取得的收入，借方登记发生的销货退回、销售折让时冲减的主营业务收入以及期末结转入“本年利润”账户的主营业务收入，结转后该账户应无余额。该账户应按商品或劳务种类设置明细分类账，进行明细分类核算。
“主营业务成本”账户，用来核算企业销售商品、提供劳务等日常活动中的主要业务交易所发生的实际成本，该账户的借方登记本期结转的销售商品、提供劳务的实际成本，贷方反映期末结转入“本年利润”账户的成本以及因销售退回而冲减的主营业务成本，结转后该账户应无余额。
“其他业务收入”账户，核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务取得的收入。如材料销售、代购代销、包装物出租等业务的收入。企业实现的其他业务收入，按实际价款，借记“库存现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户，按实现的营业收入，贷记“其他业务收入”，按专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”账户。月末将“其他业务收入”账户的余额转入“本年利润”账户，结转后无余额。该账户应按其他业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。
“其他业务成本”账户，核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括销售成本、提供劳务而发生的相关成本、费用及缴纳的税金等。企业发生的其他业务成本，借记“其他业务成本”账户，贷记“原材料”、“包装物”、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“银行存款”、“其他应付款”等有关账户。期末应将本账户的余额转入“本年利润”账户，结转后本账户无余额。本账户应按其他业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。
“营业税金及附加”账户，主要用来核算企业销售商品、销售材料、提供劳务等日常营业活动中的业务交易所负担的税金及附加，包括消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等。该账户的借方登记按照规定计算出的企业日常营业活动应负担的税金及附加，贷方反映期末结转至“本年利润”账户的营业税金及附加，结转后该账户应无余额。
1.一般商品销售业务的处理
在进行销售商品的会计处理时，首先要考虑销售商品收入是否符合收入的确认条件，符合所规定的五个确认条件的，企业应及时确认收入，并结转相关成本。
（1）销售商品收入应在收入确认时，按确定的收入金额与应收取的增值税税额借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户，按确定的收入金额贷记“主营业务收入”账户，按应收取的增值税税额，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”账户。
（2）企业销售商品、提供劳务，通常在月份终了时，编制“商品发出汇总表”，汇总结转已销商品、已提供劳务的实际成本，按结转的实际成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”、“发出商品”等账户。采用分期收款销售商品的，应按已收的销售收入与全部销售收入的比率，计算确定本期应结转的销售成本。
（3）企业销售商品、提供劳务，应按规定计算销售商品、销售材料、提供劳务等日常营业活动应缴纳的消费税、资源税、城市维护建设税和教育费附加，按计算得出的税金和附加费，借记“营业税金及附加”账户，贷记“应交税费（按各税金分列明细科目）”账户。
【例12.1】甲企业于10月5日发给长虹机器厂A产品1000件，增值税专用发票注明货款500000元，增值税款85000元，代垫运杂费10000元，该项收入符合销售收入确认的五个条件，已向银行办妥托收手续。月末结转该批产品的成本400000元。应作如下会计分录：
（1）借：应收账款――长虹机器厂595000
贷：银行存款10000
主营业务收入500000
应交税费――应交增值税（销项税额）85000
（2）借：主营业务成本400000
贷：库存商品400000
【例12.2】甲企业于10月末计算应缴纳的消费税为94400元，城市维护建设税为20650元，教育费附加为8850元。应作如下会计分录：
借：营业税金及附加123900
贷：应交税费――应交消费税94400
――应交城市维护建设税20650
――应交教育费附加8850
2.已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理
如果企业售出的商品不符合销售收入确认的五项条件中的任何一条，均不应确认收入。对于在一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本应通过“发出商品”账户核算。“发出商品”账户是一个资产类账户，专门用于核算一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。对尚未确认收入的发出商品，在发出时记入该账户的借方，待确认收入后，按已实现收入的商品实际成本记入该账户的贷方，其余额表示尚未确认收入的发出商品实际成本。
【例12.3】甲企业于2009年6月5日发给长虹机器厂的1000件B产品，该批商品的成本为350000元，增值税专用发票注明货款500000元，增值税款85000元，已向银行办妥托收手续。在发出商品并办妥托收手续后得知，该厂在另一笔交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，经与购货方交涉，确定此项收入本月收回的可能性不大，决定不确认收入。则企业应作如下会计处理：
（1）将已发出商品成本转入“发出商品”科目。
借：发出商品350000
贷：库存商品――B产品350000
（2）将增值税发票上注明的增值税税额转入应收账款。
借：应收账款――长虹机器厂85000
贷：应交税费――应交增值税（销项税额）85000
（3）2009年11月2日该企业得知长虹机器厂经营和财务状况已经好转，长虹机器厂也承诺付款。此时，该企业应确认该项收入，应作如下会计分录：
借：应收账款――长虹机器厂500000
贷：主营业务收入500000
同时结转成本：
借：主营业务成本350000
贷：发出商品350000
假定甲企业于当年11月6日收到长虹机械厂支付的货款，应作如下会计分录：
借：银行存款585000
贷：应收账款585000
3.商业折扣、现金折扣的处理
参见本书第三章第三节应收款项的相关内容。
4.销售折让、销售退回的处理
（1）销售折让的核算
销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。企业发生销售折让，应在实际发生时冲减发生当期的销售收入，发生销售折让时，如按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费――应交增值税（销项税额）”账户。但是，如果发生销售折让时，企业尚未确认销售商品收入，则应直接按扣除折让后的金额确认销售商品收入。
【例12.4】A企业上月销售给B公司的一批商品，因质量有问题，经双方协商同意给予B公司30000元折让。该批商品的销售收入，已于上月确认入账，但货款尚未收到。根据有关凭证，该企业应作如下会计分录：
借：主营业务收入――销售折让30000
贷：应收账款――B公司35100
应交税费――应交增值税（销项税额）
（2）销售退回的核算
销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种等不符合合同规定的要求等原因而发生的退货。销售退回应分别按以下不同情况进行会计处理：
①尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回时，只需要将已记入“发出商品”账户的商品成本转回“库存商品”账户即可，借记“库存商品”账户，贷记“发出商品”账户。
②企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回时，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减退回当月的销售商品收入，同时冲减退回当月的销售商品成本。借记“主营业务收入”账户，贷记“银行存款”、“应收账款”、“应付账款”等账户，按增值税发票上注明的应冲减的增值税税额用红字贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”账户。同时应借记“库存商品”账户，贷记“主营业务成本”账户。
③已确认销售商品收入的售出商品发生的销售退回，属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。
【例12.5】甲企业2009年12月5日收到上月发给乙企业的不合格A产品50件，货款20000元，增值税3400元，乙企业已于上月付款，该商品因出现严重质量问题本月被退回，该企业同意并办妥了有关手续，所收货款以银行存款退回，A产品的单位成本250元，上月已结转，甲企业应作如下会计分录：
借：主营业务收入20000
贷：应交税费――应交增值税（销项税额）
银行存款23400
借：库存商品――A产品12500
贷：主营业务成本12500
5.采用预收款方式销售商品的处理
在预收款方式销售下，销售方在收到最后一笔款项时才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。
【例12.6】甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。2009年5月10日，甲公司收到乙公司预付的货款550000元，存入银行。2009年6月20日，甲公司向乙公司发出该批商品，该批商品销售价格为500000元，增值税税额为85000元；该批商品实际成本为400000元。协议约定，不足的货款于2个月后支付。甲公司的会计处理如下：
（1）5月10日收到货款时
借：银行存款550000
贷：预收账款550000
（2）6月20日发出商品时
借：预收账款585000
贷：主营业务收入500000
应交税费――应交增值税（销项税额）85000
（3）6月末结转该批产品成本时
借：主营业务成本400000
贷：库存商品400000
（4）2个月后收到乙公司补付的货款时
借：银行存款35000
贷：预收账款35000
6.采用递延方式分期收款销售商品业务的处理
企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回。如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。
对于采用递延方式分期收款、具有融资性质的销售商品满足收入确认条件的，企业按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值（折现值），贷记“主营业务收入”科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。
【例12.7】2008年1月1日，A公司采用分期收款方式向B公司销售一批产品，合同约定的销售价格为1000000元，分5次于每年的12月31日等额收取。该批商品的成本为780000元。在现销方式下，该批产品的销售价格为800000元。假定A公司2008年1月1日发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税税额为170000元，并于当天收到B公司支付的增值税税额170000元，存入银行。
本例中，A公司应当确认的销售商品收入金额为800000元；计算得出的现值为800000元、年金为200000元、期数为5年的折现率为7.93%；每期计入财务费用的金额：
A公司各期的账务处理如下：
（1）2008年1月1日销售实现
借：长期应收款1000000
银行存款170000
贷：主营业务收入800000
未实现融资收益200000
应交税费――应交增值税（销项税额）170000
借：主营业务成本780000
贷：库存商品780000
（2）2008年12月31日收取货款
借：银行存款200000
贷：长期应收款200000
借：未实现融资收益63440
贷：财务费用63440
（3）2009年12月31日收取货款
借：银行存款200000
贷：长期应收款200000
借：未实现融资收益52611
贷：财务费用52611
（4）2010年12月31日收取货款
借：银行存款200000
贷：长期应收款200000
借：未实现融资收益40923
贷：财务费用40923
（5）2011年12月31日收取货款
借：银行存款200000
贷：长期应收款200000
借：未实现融资收益28308
贷：财务费用28308
（6）2012年12月31日收取货款
借：银行存款200000
贷：长期应收款200000
借：未实现融资收益14718
贷：财务费用14718
7.商品代销业务的处理
代销业务通常有视同买断和收取手续费两种方式：
（1）视同买断方式
视同买断方式，即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自行确定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。
视同买断方式下，委托方的收入确认应贯彻实质重于形式原则，即应根据协议内容的实质来确定收入实现时间。具体来说，如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么可以认为委托方发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬已转移给受托方。在这种情况下，委托方在发出商品时，应确认销售收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方，此时不应确认销售收入，委托方只有在收到受托方开具的代销清单时，才确认销售收入。
企业委托其他单位代销商品，如果按协议内容，在发出代销商品时不确认收入的实现，应按发出商品的实际成本，借记“发出商品”账户，贷记“库存商品”账户在收到代销单位的代销清单时确认收入，并按协议价和按规定计算的增值税，借记“应收账款”账户，按协议价贷记“主营业务收入”账户，按增值税税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”账户同时按代销商品的实际成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“发出商品”账户。
【例12.8】甲企业委托乙企业代销A商品400件，双方签订的代销协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，双方签订的代销协议确定的协议价为1170元（含17%的增值税），单位成本680元，于7月20日发出该商品。8月20日收到乙企业转来的代销清单上表明售出400件，甲企业开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。乙企业实际销售时开具增值税专用发票，注明售价500000元，增值税85000元。8月25日，甲企业收到乙企业按合同协议价支付的款项468000元。
（1）甲企业应作如下会计分录：
①发出代销商品时
借：发出商品――A产品（乙企业）272000
贷：库存商品――A产品272000
②8月20日收到代销清单时
借：应收账款――乙企业468000
贷：主营业务收入400000
应交税费――应交增值税（销项税额）68000
借：主营业务成本272000
贷：发出商品――A产品（乙企业）272000
③收到乙企业汇来的货款时
借：银行存款468000
贷：应收账款――乙企业468000
（2）乙企业应作如下会计分录：
①收到发来的A商品时
借：受托代销商品――A产品（甲企业）400000
贷：受托代销商品款――甲企业400000
②实际销售A商品时
借：银行存款585000
贷：主营业务收入500000
应交税费――应交增值税（销项税额）85000
借：主营业务成本400000
贷：受托代销商品――A产品（甲企业）400000
借：受托代销商品款――甲企业400000
应交税费――应交增值税（进项税额）68000
贷：应付账款――甲企业468000
③按合同协议价将款项付给甲企业时
借：应付账款――甲企业468000
贷：银行存款468000
（2）收取手续费方式
收取手续费方式，即受托方根据代销的商品数量向委托方收取手续费的代销方式。对受托方来说，收取的手续费实际上是一种劳务收入。这种代销方式与视同买断方式相比，主要特点是受托方通常按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。
在这种方式下，委托方在发出商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入，受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
【例12.9】甲企业委托乙企业代销A商品1000件，双方签订的代销协议确定的协议价为1170元（含17%的增值税），每件支付手续费100元。A产品单位成本680元，于7月20日发出该商品。8月20日收到乙企业转来的代销清单上表明售出400件，甲企业开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。乙企业实际销售时开具增值税专用发票，注明售价400000元，增值税68000元。8月25日，甲企业收到乙企业按合同协议价支付的代销货款净额428000（468000-40000）元。
（1）甲企业应作如下会计分录：
①发出代销商品时
借：发出商品――A产品（乙企业）680000
贷：库存商品――A产品680000
②8月20日收到代销清单时
借：应收账款――乙企业468000
贷：主营业务收入400000
应交税费――应交增值税（销项税额）68000
借：主营业务成本272000
贷：发出商品――A产品（乙企业）272000
借：销售费用――代销手续费40000
贷：应收账款――乙企业40000
③收到乙企业汇来的代销货款净额时
借：银行存款428000
贷：应收账款――乙企业428000
（2）乙企业应作如下会计分录：
①收到甲企业发来的A商品时
借：受托代销商品――A产品（甲企业）1000000
贷：受托代销商品款――甲企业1000000
②实际销售A商品时
借：银行存款468000
贷：受托代销商品――A产品（甲企业）400000
应交税费――应交增值税（销项税额）68000
③确认手续费收入时
借：受托代销商品款――甲企业40000
贷：主营业务收入（或其他业务收入）40000
④将代销货款净额支付给甲企业时
借：受托代销商品款――甲企业360000
应交税费――应交增值税（销项税额）68000
贷：银行存款428000
8.销售材料等存货业务的处理
企业销售材料、包装物等存货也视同商品销售，其收入的确认、计量及会计处理比照商品销售处理。
企业为了反映和监督销售材料、包装物等存货实现的收入，应设置“其他业务收入”和“其他业务成本”账户进行核算。
【例12.10】甲企业向A公司销售一批材料，增值税专用发票注明价款8000元，增值税1360元，该批材料的实际成本为6000元，甲企业应作如下会计分录：
借：银行存款9360
贷：其他业务收入――材料销售8000
应交税费――应交增值税（销项税额）1360
同时结转已销材料的实际成本
借：其他业务成本6000
贷：原材料――甲材料6000
三、提供劳务收入
（一）提供劳务收入的确认与计量
1.提供劳务收入的确认
劳务收入的确认应分为两类情况，一类是劳务开始和完成都在同一会计期间内的，应在劳务完成时确认收入；另一类是在资产负债表日未完成的劳务。
企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当按照完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。
提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时具备以下条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量。
（2）相关的经济利益很可能流入企业。
（3）交易的完工进度能够可靠确定。
（4）交易中已发生的和将发生的成本能够可靠计量。
下列提供劳务收入满足收入确认条件的，应按规定确认收入：安装费，应在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入，安装工作是商品销售附带条件的，安装费应在确认商品销售实现时确认收入；宣传媒介的收费，应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入；广告的制作费，应在资产负债表日根据广告的完工进度确认收入；为特定客户开发软件的收费，应在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入；包括在商品售价内可区分的服务费，应在提供服务的期间内分期确认收入；艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，应在相关活动发生时确认收入，收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入；申请入会费和会员费只允许取得会籍，其他所有服务或商品都要另行收费的，应在款项收回不存在重大的不确定性时确认收入；申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员的价格购买商品或接受服务的，应在整个受益期内分期确认收入；属于提供设备和其他有形资产的特许权费，应在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，应在提供服务时确认收入；长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，应在相关活动发生时确认收入。
2.提供劳务收入的计量
（1）按照完工百分比法确认收入与费用，需要确定提供劳务交易的完工进度。企业可以选用下列方法之一来确定提供劳务交易的完工进度：
①已完工作的测量；
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
③已发生的成本占估计成本的比例。
（2）企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
（3）企业应当在资产负债表日，按提供劳务收入总额乘以完工进度，再扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务预计总成本乘以完工进度，再扣除以前会计期间累计已确认提供劳务成本后的金额，确认当期提供劳务成本。
（4）如果企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计，则应当分别按下列情况处理：
①已发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已发生的劳务成本金额，确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本；
②已发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
（二）提供劳务收入的核算
1.劳务完成时确认收入的会计处理
对于一次就能完成的劳务，企业应在提供劳务完成时按所确定的收入金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；对于发生的有关支出，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存款”等科目。
对于持续一段时间在同一会计期间内开始并完成的劳务，企业应在提供劳务完成时确认收入。有关支出确认为费用之前，企业可增设“劳务成本”科目予以归集，待确认为费用时，再借记“主营业务成本”科目，贷记“劳务成本”科目。
【例12.11】2009年5月5日，A公司接受甲公司的一项设备安装任务，该安装任务可一次完成，合同总收入为20000元，以银行存款实际支付安装费用11000元。A公司应作如下会计分录：
（1）确认所提供的劳务收入时
借：应收账款――甲公司20000
贷：主营业务收入20000
（2）发生并确认有关成本费用时
借：主营业务成本11000
贷：银行存款11000
【例12.12】2009年5月5日A公司接受甲公司的一项设备安装任务，合同规定该安装任务在2009年8月5日前完成，合同总收入为20000元，以银行存款实际支付安装费用11000元。A公司应作如下会计分录：
（1）发生有关成本费用时
借：劳务成本11000
贷：银行存款11000
（2）2009年8月5日前完成劳务确认收入、费用时
借：应收账款――甲公司20000
贷：主营业务收入20000
借：主营业务成本11000
贷：劳务成本11000
2.按完工百分比法确认收入的会计处理
对于不能在同一会计期间内完成，但在期末能对劳务交易的结果作出可靠估计的劳务，应按完工百分比法确认收入及相关的费用。对于预收的款项，应借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”或“应收账款”账户对于所发生的成本，可增设“劳务成本”账户予以归集，借记“劳务成本”账户，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等账户确认本期的劳务收入时，按确定的金额借记“银行存款”、“预收账款”、“应收账款”等账户，贷记“主营业务收入”账户确认本期的费用时，按确定的金额，借记“主营业务成本”账户，贷记“劳务成本”账户。完工百分比法下，劳务收入和相关费用应按下列公式计算：
本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入
本期确认的费用=劳务总成本×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的费用
在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完成程度。企业应根据所提供劳务的特点，选择确定劳务完成程度的方法，包括通过对已经完成的工作或工程的测量确定完成程度，或按已经提供的劳务量（如已完成的工作时间）占应提供的劳务总量（如完成此项劳务所需的总的工作时间）的百分比确定完成程度，或按已经发生的成本占估计总成本的百分比确定完成程度。
【例12.13】A公司于2009年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600000元，至年底已预收安装费440000元，实际发生安装费用为280000元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生安装费用120000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。A公司的会计处理如下：
实际发生的成本占估计总成本的比例=280000÷（280000+120000）=70%
2009年12月31日确认的劳务收入=600000×70%-0=420000（元）
2009年12月31日结转的劳务成本=（280000+120000）×70%-0=280000（元）
（1）实际发生劳务成本时
借：劳务成本280000
贷：应付职工薪酬280000
（2）预收劳务款时
借：银行存款440000
贷：预收账款440000
（3）2009年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本时
借：预收账款420000
贷：主营业务收入420000
借：主营业务成本280000
贷：劳务成本280000
四、让渡资产使用权收入
（一）让渡资产使用权收入的确认与计量
1.让渡资产使用权收入的确认
除了销售商品和提供劳务之外，企业还可以通过让渡资产的使用权取得收入。让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（1）相关的经济利益很可能流入企业；
（2）收入的金额能够可靠地计量。
2.让渡资产使用权收入的计量
让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权收入。当让渡资产使用权收入被确认后，企业应当分别按下列情况确定让渡资产使用权收入的金额：
（1）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。
（2）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。
（二）让渡资产使用权收入的核算
1.利息收入的处理
企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。按计算确定的利息收入金额，借记“应收利息”、“贷款”、“银行存款”等科目，贷记“利息收入”、“其他业务收入”等科目。
【例12.14】甲商业银行于2009年10月1日向乙公司发放一笔贷款100000元，期限为1年，年利率为6%。甲商业银行发放该贷款时没有发生交易费用，该贷款的合同利率与其实际利率相等。假定甲商业银行按季度编制财务报表，不考虑其他因素。
甲商业银行的账务处理如下：
（1）2009年年10月1日向乙公司发放贷款时：
借：贷款100000
贷：吸收存款100000
（2）2009年12月31日确认利息收入时：
利息收入100000×6%÷41500（元）
借：应收利息1500
贷：利息收入1500
2.使用费收入的处理
使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入，收费时间和方法也各不相同。有一次性收取一笔固定金额的，如一次收取10年的场地使用费；也有在合同或协议规定的有效期内分期等额收取的，如合同或协议规定按资产使用方每期销售额的百分比收取使用费等。
如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。
【例12.15】甲公司向丁公司转让其商品的商标使用权，约定丁公司每年年末按年销售收入的15%支付使用费，使用期10年。第一年，丁公司实现销售收入200000元；第二年，丁公司实现销售收入500000元。假定甲公司均于每年年末收到使用费，不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下：
（1）第一年年末确认使用费收入时：
借：银行存款30000
贷：主营业务收入30000
（2）第二年年末确认使用费收入时：
借：银行存款75000
贷：主营业务收入75000
企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利的核算见本教材其他章节的相关介绍。
