1什么是存货
在我国，《企业会计制度》对存货的定义是：存货指企业在日常生产
经营过程中持有以备出售，或者仍然处于生产过程，或者在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或物资等，包括库存的、加工中的、在途的各类材料、商品、在产品、半成品、产成品、包装物、低值易耗品等。
会计报表中的存货数字就是这几个项目相加得出来的和。一般来说，存货占工商企业流动资产的50%～70%，是维持企业生产经营活动的必要资产准备，而且，还直接影响企业的收益。所以，会计上特别注意存货的核算。
（1）存货的特点
与其他资产相比，存货具有如下特点：
[1]存货是有形资产。
[2]存货具有较强的流动性。公司中的存货处于不断销售、耗用、购买或重置之中，具有较强的变现能力和明显的流动性。
[3]存货具有实效性和发生潜在损失的可能性。在正常的生产营活动下，存货能够有规律地转换为货币资产或其他资产，但长期不能耗用或销售的存货，就有可能变为积压物资，或不得不降价销售，从而造成公司的损失。
判断存货是否归属企业的标准：看它的所有权属于谁，只要企业拥有它的所有权，就算作是企业的存货。
（2）存货的内容
通常意义下的存货会被人理解为仓库里尚未出售的商品，包括原材料等。其实，不同公司对存货的界定是不一样的。例如，从事制造业的公司的厂房、设备等，都按固定资产处理，而房地产公司的许多待售的房屋，则应视为该公司的存货。存货中的会计问题很多，主要有两类：一是确认问题，二是计价问题。确认问题涉及何时将存货记录在本公司的账上。一般的标准是存货所有权的转移，即凡是所有权转入本公司，不论存在何处，都属于本公司的存货。资产负债表上的存货项目反映的是公司当前所拥有或控制的存货数量。存货的计价很有讲究。首先是收入存货的成本，其次是发出存货的成本与期末存货的成本。存货包括以下物品：
[1]为进行正常生产经营活动而储存的物品。
[2]在盘存日期，不论其存放地点，法定所有权属于企业的物品。
（3）存货的种类
存货包括：原材料、燃料、包装物、低值易耗品、在产品、半成品、产成品、商品等。它可分为三大类：
[1]在一般营业过程中，为提供销售所保有的资产（商品、产品）。
[2]供销售用的产品，但尚未成为一个完整的产品（在产品）。
[3]生产时，直接或间接消费的资产（原料、消耗品）。
2存货的取得的核算
我国企业会计制定规定，存货日常核算可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。
存货按实际成本核算的特点是：从存货收发凭证到明细分类账和总分类账全部按实际成本计价。
实际成本法一般适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。
在实际成本法下，取得原材料通过“原材料”和“在途物资”科目核算。
（1）购入原材料的核算原理
企业外购材料时，由于结算方式和采购地点的不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定完全同步，相应地，其账务处理也有所不同。
[1]对于发票账单与材料同时到达的采购业务，企业在支付货款或开出、承兑商业汇票……材料验收入库后，应根据发票账单等结算凭证确定的材料成本，借记“原材料”科目，根据取得的增值税专用发票上注明的（不计入材料采购成本的）税额，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”（一般纳税人，下同）科目，按照实际支付的款项或应付票据面值，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。
[2]对于已经付款或已开出承兑商业汇票，但材料尚未到达或尚未验收入库的采购业务，应根据发票账单等结算凭证，借记“在途物资”、“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目；待材料到达、验收入库后，再根据收料单，借记“原材料”科目，贷记“在途物资”科目。
[3]对于材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，应于月末，按材料的暂估价值，借记“原材料”科目，贷记“应付账款-暂估应付账款”科目。下月初用红字作同样的记账凭证予以冲回，以便下月付款或开出承兑商业汇票后，按正常程序，借记“原材料”、“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。
[4]采用预付货款的方式采购材料，应在预付材料价款时，按照实际预付金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；已经预付货款的材料验收入库，根据发票账单等所列的价款、税额等，借记“原材料”科目和“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目……贷记“预付账款”科目；预付款项不足，补付上项货款，按补付金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；退回上项多付的款项，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。
（2）购入原材料的核算
[1]材料与结算凭证均已收到。
例2-15 甲企业2004年4月11日购入A材料10吨，收到银行转来的各种结算凭证，采购成本共计25000元，已由银行存款支付。该种材料计划单位成本为2400元每吨，计划成本总额为24000元，已验收入库。则会计分录为：实际成本与计划成本差异暂不处理。
付款时：
借：物资采购。
贷：银行存款。
收料时：
借：原材料。
贷：物资采购。
[2]企业已经预付货款的材料收到，并已验收入库。
例2-16 甲企业2004年4月15日按合同预付采购A材料款50000元，4月21日该批材料到，实际采购成本与计划成本均为55000元，所欠余款用转账支票支付。则会计分录为：
4月15日：
借：预付账款。
贷：银行存款500004月21日：
借：材料采购。
贷：预付账款。
银行存款。
[3]购入材料的结算凭证已到，但材料未到。
例2-17 甲企业2004年4月18日收到银行转来的委托收款凭证及6吨A材料的发票运单，采购成本共计25000元，已由银行支付，但材料尚未到达。则会计分录为：
借：物资采购。
贷：银行存款250004月22日，材料到达并验收入库，计划成本总额25500元，则会计分录为：
借：原材料。
贷：物资采购。
[4]用自备运输工具将外购材料运回。
例2-18 甲企业2004年4月23购进7200元A材料，用转账支票付款，运输费500元。则会计分录为：
借：物资采购。
贷：银行存款。
生产成本。
这批材料验收入库时，由于其计划成本为7600元，则会计分录为：
借：原材料。
贷：物资采购。
[5]对于尚未收到发票账单的收料凭证，应按计划成本暂估入账，下月初再用红字记账凭证予以冲出。
例2-19 甲企业2004年4月28日收到A材料6吨，计划成本12000元，已验收入库。4月31仍未收到结算凭证。则会计分录为：
4月28日收料时：
借：物资采购。
贷：应付账款。
同日验收入库时：
借：原材料。
贷：物资采购。
4月31由于结算凭证尚未收到：
借：原材料。
贷：应付账款-暂估应付账款。
5月1日：
借：原材料。
贷：应付账款-暂估应付账款。
[6]月末结算本月收入材料的实际成本与计划成本差异，并结算“材料成本差异”账户。
上述各例中，甲企业所购A材料成本差异：
4月11日计划成本24000元，实际成本25000元；
4月22日计划成本25500元，实际成本25000元；
4月23日计划成本7600元，实际成本7700元；
材料成本差异=-1000+500+（-100）=-600（元）
本月A材料成本差异计划成本小于实际成本，其成本差异为-600元。
借：材料成本差异。
贷：物资采购600如果实际成本小于计划成本，则结转时作与上述相反的会计分录。
3发出存货的计价方法
《企业会计准则-存货》规定的可以采用的发出存货的计价方法，包括：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等。对于不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。以下分别介绍这些方法。
（1）个别计价法
个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。
采用这种方法，计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确，但这种方法的前提是需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，所以实务操作的工作量繁重，困难较大。
个别计价法适用于一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品。
（2）先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入的存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。
采用先进先出法，存货成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的市场价值，其优点是使企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，缺点是工作量比较繁琐，特别对于存货进出频繁的企业更是如此。而且当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。
（3）加权平均法
加权平均法亦称全月一次加权平均法，指以本月全部进货数量加月初存货数量作为权数……去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，从而确定存货的发出和库存成本。
（4）移动平均法
移动平均法亦称移动加权平均法，指本次进货的成本加原有库存的成本，除以本次进货数量加上原有库存数量，据以计算加权单价，并对发出存货进行计价的一种方法。
（5）后进先出法
后进先出法是指以后进的存货先发出为假设，对发出存货按最近收进的单价进行计量的一种方法。
4发出存货的核算
（1）领用和出售原材料的核算
企业生产经营领用原材料，按实际成本，借记“生产成本”、“制造费用”、“营业费用”、“管理费用”等科目，贷记“原材料”科目；企业发出委托外单位加工的原材料，借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”科目。
基建工程、福利等部门领用的原材料，按实际成本加上不予抵扣的增值税额等，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，按实际成本，贷记“原材料”科目，按不予抵扣的增值税额，贷记“应交税金-应交增值税（进项税额转出）”科目。
对于出售的原材料，企业应当按已收或应收的价款，借记“银行存款”或“应收账款”等科目，按实现的营业收入，贷记“其他业务收入”等科目，按应交的增值税额，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”科目；月度终了，按出售原材料的实际成本，借记“其他业务支出”科目，贷记“原材料”科目。
（2）包装物的核算
企业发出包装物的核算，应按发出包装物的不同用途分别进行处理。
[1]领用包装物。企业生产部门领用的用于包装产品的包装物，构成了产品的组成部分，因此应将包装物的成本计入产品生产成本。生产领用包装物，借记“生产成本”等科目，贷记“包装物”科目。
[2]出售的包装物。随同商品出售但不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入营业费用中，借记“营业费用”科目，贷记“包装物”科目。
随同商品出售单独计价的包装物，在随同商品出售时要单独计价，其销售收入，相应也应单独反映其销售成本，因此，应于商品出售时，借记“其他业务支出”科目，贷记“包装物”科目。
[3]出租、出借包装物。企业多余或闲置未用的包装物可以出租、出借给外单位使用。出租、出借包装物，在第一次领用新包装物时，按出租、出借包装物的实际成本，借记“其他业务支出”（出租包装物）或“营业费用”（出借包装物）科目，贷记“包装物”科目。出租、出借包装物金额较大的可通过“待摊费用”等科目核算。收到出租包装物的租金，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。
收到出租、出借包装物的押金，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“其他应付款”科目，退回押金作相反会计分录。对于逾期未退包装物，按没收的押金，借记“其他应付款”科目，按应交的增值税，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”科目，按其差额，贷记“其他业务收入”科目。这部分没收的押金收入应交的消费税等税费，计入“其他业务支出”，借记“其他业务支出”科目，贷记“应交税金-应交消费税”等科目。
出租、出借的包装物不能使用而报废时，按其残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“其他业务支出”（出租包装物）、“营业费用”（出借包装物）等科目。
（3）领用低值易耗品的核算
[1]常用的低值易耗品的摊销方法有：
一次摊销法。这种方法是指在领用低值易耗品时，将其成本一次全部摊入成本或费用。它适用于一次领用数量不多、价值较低或易损坏的包装物或低值易耗品。采用这种方法比较简单，但费用负担不够均衡，且会出现账外财产。
分次摊销法。这种方法是指从领用开始起，根据低值易耗品的成本和预计使用期限，将其成本分次计入成本或费用中去。它适用于价值较高、一次领用数量较多或使用期限较长的低值易耗品。
这种方法有利于成本或费用的合理负担，但核算工作量较大。
五五摊销法。这种方法是指在领用低值易耗品时，摊销其成本的50%，在报废时摊销另外的50%。它适用于各期领用与报废数额比较均衡的低值易耗品。采用这种方法计算较简单，同时在账面上保留在用低值易耗品的记录，有利于实物管理。但一次领用与报废数额较大时，费用水平上升较多。
资产的摊销过程是资产转化为费用的过程。低值易耗品虽然占资产总额的比例不一定很大，但它们是企业生产经营过程中不可缺少的资产。采用不同的摊销方法会出现不同的摊销费用……因而对本期的资产状况、利润水平都会带来一定影响。存货减少会产生如下结果：摊销金额大，管理费用增加。存货增加会产生如下结果：摊销金额小，管理费用减少。
[2]低值易耗品的核算。一次转销的低值易耗品，在领用时将其全部价值转入有关的成本费用，借记有关科目，贷记“低值易耗品”科目。报废时，将报废低值易耗品的残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用，借记“原材料”等科目，贷记“制造费用”、“管理费用”等科目。分次摊销的低值易耗品，领用时，借记“待摊费用”等科目，贷记“低值易耗品”科目……分次摊入有关成本费用时，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“待摊费用”等科目。
报废时，将报废低值易耗品的残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用。
如果低值易耗品已经发生毁损、遗失等，不能再继续使用的，应将其账面价值，全部转入当期成本、费用。
5计划成本法
（1）计划成本法概述
计划成本法是指企业存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”（或产品成本差异，下同）科目，登记实际成本与计划成本的差额。存货按计划成本核算，要求存货的总分类核算和明细分类核算均按计划成本计价。一般适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。如大中型企业中的各种原材料、低值易耗品等。
如果企业的自制半成品、产成品品种繁多的，或者在管理上需要分别核算其计划成本和成本差异的，也可采用计划成本法核算。
采用计划成本法的前提是制定每一品种规格存货的计划成本，存货计划成本的组成内容应与其实际成本的构成一致，包括买价、运杂费和有关的税金等。存货的计划成本一般由企业采购部门会同财会等有关部门共同制定，制定的计划成本应尽可能接近实际。采用计划成本进行日常核算的企业，其基本的核算程序是：
[1]企业应先制定各种存货的计划成本目录，规定存货的分类、各种存货的名称、规格、编号、计量单位和计划单位成本。除一些特殊情况外，计划单位成本在年度内一般不作调整。
[2]平时收到存货时，应按计划单位成本计算出收入存货的计划成本填入收料单内，并按实际成本与计划成本的差额，作为“材料成本差异”分类登记。
[3]平时领用、发出的存货，都按计划成本计算，月份终了再将本月发出存货应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出存货的计划成本记入有关账户，将发出存货的计划成本调整为实际成本。发出存货应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。
（2）计划成本法下取得存货的核算
在计划成本法下，取得的原材料先要通过“物资采购”科目进行核算，实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目进行核算。
例2-20 某企业经税务部门核定为一般纳税人，2004年5月份该企业发生的材料采购业务如下：
[1]2日，购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为8000元，增值税额为1360元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付。材料已验收入库。该批材料的计划成本为7000元。有关会计分录如下：
借：物资采购。
应交税金-应交增值税（进项税额）1360
贷：银行存款。
[2]5日，购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为4000元，增值税额为680元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付。该批材料的计划成本为3600元……有关会计分录如下：
借：物资采购。
应交税金-应交增值税（进项税额）680
贷：银行存款。
[3]9日，购入材料一批，材料已经运到，并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。该批材料的计划成本为5000元。企业应于月末按计划成本估价入账。有关会计分录如下：
借：原材料。
贷：应付账款-暂估应付账款5000下月初用红字将上述分录予以冲回：
借：原材料。
贷：应付账款-暂估应付账款5000收到有关发票等结算凭证并支付货款时，按正常程序记账。取得的增值税专用发票上注明的价款为6000元，增值税额为1020元。有关会计分录如下：
借：物资采购。
应交税金-应交增值税（进项税额）1020
贷：银行存款。
[4]13日，购进材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为10000元，增值税额为1700元。双方商定采用商业承兑汇票结算方式支付货款，付款期限为三个月。材料已经到达并验收入库，已开出承兑商业汇票。该批材料的计划成本为9000元。有关会计分录如下：
借：物资采购。
应交税金-应交增值税（进项税额）1700
贷：应付票据。
[5] 月末，汇总本月已经付款或已开出承兑商业汇票的入库材料的计划成本为19600元。有关会计分录如下：
借：原材料。
贷：物资采购19600月末结转本月已经付款或已开出承兑商业汇票的入库材料的材料成本差异，其实际成本为22000元，材料成本差异额为2400元（22000-19600）（超支额），有关分录如下：
借：材料成本差异。
贷：物资采购。
（3）计划成本下发出存货的核算
发出存货按计划成本计价时，其实际成本应根据有关物资明细分类账和材料成本差异明细分类账的记录，计算出材料成本差异率后确定。
