金融资产是资产的重要组成部分，主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。本章不涉及以下金融资产的会计处理：（1）货币资金；（2）对子公司、联营企业、合营企业投资以及在活跃市场上没有报价的长期股权投资。企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融资产分类与金融资产计量密切相关。不同类别的金融资产，其初始计量和后续计量采用的基础也不完全相同。因此，上述分类一经确定，不应随意变更。
交易性金融资产
知识目标
1.知道交易性金融资产核算范围
2.说出交易性金融资产核算涉及的账户
3.熟知交易性金融资产会计处理的规定
能力目标
1.会进行股票形式交易性金融资产的核算
2.会进行债券形式交易性金融资产的核算
知识准备
一、交易性金融资产的概念
金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产。
1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购。比如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。
2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。比如，企业基于其投资策略和风险管理的需要，将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中的金融资产，应采用公允价值计量，并将其相关公允价值变动计入当期损益。
3.属于衍生金融工具。比如，国债期货、远期合同、股指期货等，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。但是，如果衍生工具被企业指定为有效套期关系中的套期工具，那么该衍生金融工具初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系（即公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期）不同，采用相应的方法进行处理。
二、交易性金融资产的会计处理
交易性金融资产是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
交易性金融资产的会计处理涉及交易性金融资产、公允价值变动损益、投资收益等科目。
“交易性金融资产”科目核算企业以近期获利为目的所持有的股票、债券、基金等交易性金融资产的公允价值。“交易性金融资产”下设两个明细科目，“交易性金融资产——成本”和“交易性金融资产——公允价值变动”，“交易性金融资产——成本”反映交易性金融资产取得时的初始成本，“交易性金融资产——公允价值变动”反映交易性金融资产持有期间公允价值的波动值。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性金融资产初始确认时，应按取得时的成本，借记“交易性金融资产——成本”，按支付的相关交易费用，应通过借记“投资收益”直接计入当期损益，同时贷记“其他货币资金——存出投资款”或“银行存款”。
企业取得交易性金融资产支付的价款中，包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收股利或应收利息。
持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。
资产负债表日，企业应将交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益。公允价值上升，则按照上升额借记“交易性金融资产——公允价值变动”，贷记“公允价值变动损益”，公允价值下降，则按照下降额借记“公允价值变动损益”，贷记“交易性金融资产——公允价值变动”。
处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益。同时结转公允价值变动损益。
【例3-1】2013年3月15日，甲公司支付价款205万元从二级市场购入乙公司发行的股票10万股，每股售价20.5元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付交易费用2万元，甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产。
2013年度，甲公司其他相关资料如下：
（1）3月20日，收到乙公司发放的现金股利5万元；（2）3月31日，乙公司每股价格上涨为22元；
（3）4月25日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价25元。
甲公司会计处理如下：
（1）3月15日，购入乙公司发行的股票：
借：交易性金融资产——成本2000000（差额）应收股利50000（已宣告但尚未发放的现金股利）投资收益20000（支付的交易费用）
贷：银行存款2070000（实际支付的价款）
（2）3月20日，收到乙公司发放的现金股利：
借：银行存款50000
贷：应收股利50000
（3）3月31日，公允价值发生变动：
借：交易性金融资产——公允价值变动200000
贷：公允价值变动损益200000
（4）4月25日，将乙公司股票全部售出
借：银行存款25000000
公允价值变动损益200000
贷：交易性金融资产——成本2000000
——公允价值变动200000
投资收益500000
交易性金融资产持有期间公允价值也可能下降，其账务处理有所不同。
【例3-2】依前例，不同在于：
（1）3月31日，乙公司每股价格下降为17元；
（2）4月25日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。
甲公司股票购入及收到股利的会计处理相同，不同在于：
（1）3月31日，公允价值下降：
借：公允价值变动损益300000
贷：交易性金融资产——公允价值变动300000
（2）4月25日，将乙公司股票全部售出：
借：银行存款1500000
投资收益500000
交易性金融资产——公允价值变动300000
贷：交易性金融资产——成本2000000
公允价值变动损益300000
【例3-3】2012年1月1日，甲公司从二级市场支付价款510000元（含已到付息但尚未领取的利息10000元）购入某公司发行的债券，另支付交易费用10000元。该债券面值500000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。
甲公司的其他相关资料如下：
（1）2012年1月10日，收到该债券2011年下半年利息10000元；（2）2012年年6月30日，该债券的公允价值为520000元（不含利息）；（3）2012年7月5日，收到该债券半年利息；
（4）2012年12月31日，该债券的公允价值为510000元（不含利息）；（5）2013年1月5日，收到该债券2012年下半年利息；（6）2013年3月31日，甲公司将该债券出售，取得价款530000元（含第一季度利息5000元）。
假定不考虑其他因素，则甲公司的账务处理如下：
（1）2012年1月1日，购入债券：
借：交易性金融资产——成本500000（差额）
应收利息10000（已到付息但尚未领取的利息）投资收益10000（支付的交易费用）
贷：银行存款520000（实际支付的价款）
（2）2012年1月10日，收到该债券2011年下半年利息：
借：银行存款10000
贷：应收利息10000
（3）2012年6月30日，确认债券公允价值变动损益和投资收益：
借：交易性金融资产——公允价值变动20000
贷：公允价值变动损益20000
借：应收利息10000
贷：投资收益10000
（4）2012年7月5日，收到该债券半年利息：
借：银行存款10000
贷：应收利息10000
（5）2012年12月31日，确认债券公允价值变动损益和投资收益：
借：公允价值变动损益10000
贷：交易性金融资产——公允价值变动10000
借：应收利息10000
贷：投资收益10000
（6）2013年1月5日，收到该债券2012年下半年利息：
借：银行存款10000
贷：应收利息10000
（7）2013年3月31日，将该债券予以出售：
①计算第一季度利息：
借：应收利息5000
贷：投资收益5000
②出售：
借：银行存款（扣除第一季度利息5000元）525000公允价值变动损益10000
贷：交易性金融资产——成本500000
——公允价值变动10000
投资收益25000
③同时收取第一季度利息：
借：银行存款5000
贷：应收利息5000
能力操练
1.2013年甲公司支付830万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告但尚未领取的股利20万元和交易费用5万元。甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。
A.810B.805C.830D.835
2.A公司于2013年11月从证券市场上购入B公司发行在外的股票400万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元，另支付相关费用10万元。2013年年末，该股票的公允价值为2050万元，A公司应确认的公允价值变动损益为（）万元。
A.收益50B.损失50C.收益40D.损失40
3.甲公司将其持有的交易性金融资产全部出售，售价为3000万元；出售前该金融资产的账面价值为2800万元（其中成本为2500万元，公允价值变动为300万元）。假定不考虑其他因素，甲公司对该交易因确认的投资收益为（）万元。
A.200B.-200C.500D.-500
持有至到期投资
知识目标
1.知道持有至到期投资核算范围
2.知道持有至到期投资核算涉及的账户
3.熟知持有至到期投资会计处理的规定
能力目标
1.会进行持有至到期投资初始计量的核算
2.会进行持有至到期投资后续计量的核算
3.会进行持有至到期投资减值的核算
4.会进行持有至到期投资处置及转换的核算
知识准备
一、持有至到期投资概述
持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是债权性投资，比如企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率金融债券等。股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。
企业不能将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：（1）在初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（2）在初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（3）符合贷款和应收款项的定义的非衍生金融资产。
企业在将金融资产划分为持有至到期投资时，应当注意把握其以下特征：
（一）该金融资产到期日固定、回收金额固定或可确定“到期日固定、回收金额固定或可确定”是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（如投资利息和本金等）的金额和时间。因此，从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。再者，如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。
（二）企业有明确意图将该金融资产持有至到期“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到期。
存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：
1.持有该金融资产的期限不确定。
2.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。
3.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。
4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。
据此，对于发行方可以赎回的债务工具，如发行方行使赎回权，投资者仍可收回其几乎所有初始净投资（含支付的溢价和交易费用），那么投资者可以将此类投资划分为持有至到期投资。但是，对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。
（三）企业有能力将该金融资产持有至到期
“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。
存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：
1.没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。
2.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。
