一、长期股权投资后续计量原则
长期股权投资应当分别根据不同情况采用成本法或权益法进行后续计量。
二、长期股权投资核算的成本法
（一）成本法的概念及其适用范围
成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权投资成本法的核算适用于下列情形：
1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。由于投资企业能够对被投资企业实施控制，需要编制合并财务报表，因此，长期股权投资可以按照成本计价，以免在编制合并财务报表时，抵销过多的内部重复计算项目。
投资企业对子公司的长期股权投资采用成本法核算，在编制合并财务报表时按照权益法进行调整。
2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
由于投资企业对被投资企业不具有影响力，因此，按照重要性原则，投资成本可以按照成本计价，不再反映在被投资企业所有者权益中享有份额的变动情况。
（二）成本法核算
在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计价。除追加或收回投资外，长期股权投资的初始投资成本不进行调整。
被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。如果收到的股利为购入时的应收股利，则应冲减应收股利；如果收到的股利为股票股利，则只调整持股数量，降低每股成本，不作账务处理。
【例5.5】东方公司2010年1月1日以8000000元的价格购入成达公司3%的股权，购买过程中另支付相关税费30000元。成达公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。东方公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。2010年4月1日，成达公司宣告向全体股东发放现金股利9000000元，4月7日，东方公司收到成达公司发放的现金股利270000元。
东方公司相关会计处理如下：
（1）2010年1月1日取得投资时
借：长期股权投资――成达公司8030000
贷：银行存款8030000
（2）2010年4月1日成达公司宣告发放现金股利时
借：应收股利270000
贷：投资收益270000
（3）2010年4月7日收到成达公司发放的现金股利时
借：银行存款270000
贷：应收股利270000
三、长期股权投资核算的权益法
（一）权益法的概念及其适用范围
权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。在这种情况下，投资企业不编制合并财务报表，但由于在被投资企业中占有较大的份额，按照重要性原则，应对长期股权投资的账面价值进行调整，以客观地反映投资状况。
（二）权益法核算
1.权益法核算的账户设置
采用权益法进行长期股权投资的核算，可以在“长期股权投资”账户下，设置“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”等明细账户。权益法下，“长期股权投资”账户的余额，反映全部投资成本。其中，“成本”明细账户反映取得股权时确定的初始投资成本；“损益调整”明细账户反映购入股权以后随着被投资企业留存收益的增减变动而享有份额的调整数；“其他权益变动”明细账户反映购入股权以后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的调整数。
2.权益法下初始投资成本的调整
采用权益法进行长期股权投资的核算，是为了更为客观地反映投资企业在被投资企业所有者权益中享有的份额，应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。可辨认净资产的公允价值，是指被投资企业可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。
（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额的差额，性质与商誉相同，不调整长期股权投资的初始投资成本，在投资期间也不摊销。
（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额的差额，可以看做是被投资单位的股东给予投资企业的让步，或是出于其他方面的考虑，被投资单位的原有股东无偿赠给投资企业的价值，因而应当确认为当期收益，同时调整长期股权投资的成本，借记“长期股权投资――成本”科目，贷记“营业外收入”科目。
【例5.6】甲企业于2010年3月取得乙公司30%的股权，实际支付价款3000万元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）：
假定在乙公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。甲企业在取得对乙公司的股权后，派人参与了乙公司的生产经营决策。因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲企业对该投资按照权益法核算。在取得投资时点上，甲企业应进行的账务处理为：
借：长期股权投资――乙公司――成本30000000
贷：银行存款30000000
长期股权投资的成本3000万元大于取得投资时点上应享有被投资单位净资产公允价值的份额2250（7500×30%）万元，因此，不对其账面价值进行调整。
假定上例中取得投资时点上的被投资单位净资产公允价值为12000万元，甲企业按持股比例30%计算确定应享有的份额为3600万元，则初始投资成本与应享有被投资单位净资产公允价值的份额之间的差额600万元应计入取得投资当期的损益。
借：长期股权投资――乙公司――成本36000000
贷：银行存款30000000
营业外收入6000000
3.权益法下投资损益的确认
（1）投资收益的确认
企业持有的对联营企业或合营企业的投资，一方面应按照享有被投资企业净利润的份额确认为投资收益，另一方面作为追加投资，借记“长期股权投资――损益调整”科目，贷记“投资收益”科目。
权益法下，由于长期股权投资的初始投资成本已经按照被投资企业可辨认净资产的公允价值进行了调整，因此，被投资企业的净利润应以其各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定，不应仅按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。基于重要性原则，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资企业固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资企业净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行相应调整。
如果无法合理确定取得投资时被投资企业各项可辨认资产的公允价值，或者投资时被投资企业可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性，也可以按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实以及无法合理确定被投资企业各项可辨认资产公允价值的原因。
【例5.7】A公司于2010年2月25日购入B公司30%的股份，购买价款为2000万元，并自取得股份之日起派人参与B公司的生产经营决策。取得投资日，B公司净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同：
假定B企业于2010年实现净利润600万元，其中在A公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。A公司与B公司的会计年度及采用的会计政策均相同。
A公司在确定其应享有的投资收益时，应在B公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）：
调整后的净利润额600-（700-500）×80%-（1200-1000）÷20-（800-600）÷10
600-160-10-20410（万元）
A公司应享有份额410×30%123（万元）
借：长期股权投资――B公司――损益调整1230000
贷：投资收益1230000
需要注意的是，在确认投资收益时，投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销。
【例5.8】甲公司持有乙公司20%的有表决权的股份，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。2009年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至2009年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2009年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。
甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中的80（400×20%）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予以抵销，即甲公司应进行的账务处理为：
损益调整额（2000-400）×20%320（万元）
借：长期股权投资――乙公司――损益调整3200000
贷：投资收益3200000
（2）投资损失的确认
如果被投资企业发生亏损，投资企业也应按持股比例确认应分担的损失，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资――损益调整”科目。被投资企业的净亏损也应以其各项可辨认净资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定。
由于投资企业承担有限责任，因此投资企业在确认投资损失时，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益减记至零为限，负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资企业的长期应收款，该款项的清偿没有明确的计划且在可预见的未来期间难以收回的，实质上构成长期权益。企业存在其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益项目的情况下，在确认应分担被投资企业发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
①减记长期股权投资的账面价值。
②长期股权投资的账面价值减记至零时，如果存在实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，应以该长期权益的账面价值为限减记长期权益的账面价值，同时确认投资损失。
③长期权益的价值减记至零时，如果按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
按照以上顺序处理后，如果仍有尚未确认的投资损失，投资企业应在备查簿上登记，被投资企业在以后期间实现盈利时，在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。
【例5.9】M公司持有N公司40%的股权，2009年12月31日的账面价值为2000万元，包括投资成本以及因N公司以前期间实现净利润而确认的投资收益。N公司2010年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，当年度发生亏损3000万元。假定M公司在取得投资时点上，N公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同，双方无未实现内部交易损益。则M公司2010年度应确认的投资损失为1200万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。
如果N公司当年度的亏损额为6000万元，则M公司按其持股比例确认应分担的损失为2400万元，但长期股权投资的账面价值仅为2000万元，如果没有其他构成长期权益的项目，则M公司应确认的投资损失仅为2000万元，超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了2000万元的投资损失后，M公司账上仍有应收N公司的长期应收款800万元（该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益），则在长期应收款的账面价值大于400万元的情况下，应进一步确认投资损失400万元。M公司应进行的账务处理为：
借：投资收益24000000
贷：长期股权投资――N公司――损益调整20000000
长期应收款4000000
在确认投资损益时，被投资单位采用的会计政策、会计期间与投资单位不一致的，投资单位应当基于重要性原则对被投资单位采用的会计政策、会计期间进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。
4.权益法下被投资单位分派股利的调整
采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业分派的现金股利会导致其留存收益的减少，所以投资企业应当按照持股比例计算应分得的现金股利，作为投资的收回，相应减少长期股权投资的账面价值，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资――损益调整”科目。
5.权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整
采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业除净损益以外所有者权益的增加，投资企业应调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积，借记“长期股权投资――其他权益变动”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目。如果被投资企业除净损益以外所有者权益减少，投资企业作相反的会计处理。
【例5.10】A企业持有B企业40%的股份，当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动而计入资产公积的金额为500万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为2000万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时有关资产的公允价值与其账面价值亦相同，无未实现内部交易损益。不考虑相关的所得税影响。
A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时：
借：长期股权投资――B企业――损益调整8000000
――B企业――其他权益变动2000000
贷：投资收益8000000
资本公积――其他资本公积2000000
四、长期股权投资核算方法的转换
（一）成本法转换为权益法
1.投资企业对被投资企业由控制转为共同控制或重大影响
投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有控制权，但仍存在共同控制或重大影响的，应当改按权益法进行核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，再按照权益法对投资成本进行后续计量。
2.投资企业对被投资企业由无重大影响转为共同控制或重大影响
投资企业因追加投资等原因能够对被投资企业实施共同控制或重大影响但不构成控制的，也应当改按权益法进行核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，再按照权益法对投资成本进行后续计量。
【例5.11】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。2010年2月6日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为24000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。
在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在B公司董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。
（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：
借：银行存款54000000
贷：长期股权投资30000000
投资收益24000000
（2）调整长期股权投资账面价值：
剩余长期股权投资的账面价值为6000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额600（6000-13500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4200[（24000-13500）×40%]万元，其中3000（7500×40%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。A公司应进行以下账务处理：
借：长期股权投资30000000
贷：盈余公积3000000
利润分配――未分配利润27000000
（二）权益法转换为成本法
1.投资企业对被投资企业由共同控制或重大影响转为无重大影响
投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有共同控制或重大影响，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。
2.投资企业对被投资企业由共同控制或重大影响转为控制
投资企业因追加投资等原因能够对被投资企业实施控制，也应当改按成本法进行核算。
【例5.12】甲公司持有乙公司30%的有表决权的股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，故采用权益法核算。2010年3月，甲公司将该项投资中的50%对外出售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后转为按成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为3200万元，其中投资成本2600万元，损益调整为600万元，出售取得价款1800万元。
甲公司确认处置损益相关的会计分录：
借：银行存款18000000
贷：长期股权投资――成本13000000
――损益调整3000000
投资收益2000000
